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Qu'est-ce qu'un paradis fiscal, et à quoi sert-il?
Les auteurs du " rapport Gordon" (étude du fisc américain sur les paradis fiscaux) ont identifié quatre catégories d'utilisation, classées de la plus complètement légale (d'un point de vue fiscal) à la plus frauduleuse. Celles-ci sont listées par l'association ATTAC France dans une information qui, pour remonter à 2000, n'en reste pas moins d'actualité:
. Utilisation sans motivation fiscale.
. Utilisation ayant un effet fiscal.
. Stratégie fiscale internationale.
. Et enfin, fraude fiscale.
Les auteurs du " rapport Gordon" (étude du fisc américain sur les paradis fiscaux) ont identifié quatre catégories d'utilisation des paradis fiscaux, classées de la plus complètement légale (d'un point de vue fiscal) à la plus frauduleuse.
- Utilisation sans motivation fiscale: il s'agit d'une opération utilisant des paradis fiscaux mais n'ayant aucun impact sur les impôts nationaux. C'est le cas de la succursale d'une banque américaine dans un paradis fiscal qui reste entièrement imposable par les Etats-Unis.
- Utilisation ayant un effet fiscal, mais qui est tout à fait conforme à la lettre et à l'esprit e la loi. On peut prendre pour exemple l'exonération d'impôt sur les sociétés pendant dix ans pour certains investissements dans l'île franco-hollandaise de Saint-Martin aux Caraîbes. Cette mesure a pour but déclaré de favoriser le développement d'un pays non industrialisé.
- La stratégie fiscale internationale: 1'" international tax planning" consiste à rechercher la voie fiscale la moins onéreuse pour l'individu, la société ou le groupe de sociétés concernées.
Dans cette troisième catégorie, les auteurs du " rapport Gordon" placent le " tax planning" agressif qui tire avantage dans les lacunes administratives et légales. Une utilisation habile des textes permet, par exemple, d'établir une société de service dans un paradis fiscal pour fournir des services à une succursale de cette société située dans un pays tiers. Les contribuables qui tentent d'échapper ainsi au fisc savent bien qu'en cas de contrôle fiscal ils risquent un important redressement. Ils comptent sur la difficulté de rassembler les informations et sur les méandres de la procédure pour éviter le paiement de certains impôts ou, au moins, en différer le paiement. .
- La fraude fiscale: c'est un acte par lequel un contribuable essaie d'échapper à ses obligations légales de manière frauduleuse. Cela peut consister simplement à omettre de déclarer ses revenus. La fraude fiscale est illégale.
En revanche, il semble que l'évasion fiscale ait été reconnue légale par les tribunaux de la plupart des pays développés. Ainsi, à l'image des USA, la plupart des pays considèrent qu' "il n'est pas possible de mettre en question le droit d'un contribuable de diminuer ou de supprimer le montant de ses impositions par des moyens légaux ".
Un problème se pose régulièrement lorsqu'un même comportement est qualifié dans un pays de fraude fiscale et dans un autre d'évasion fiscale tolérée. L'imagination des utilisateurs de paradis fiscaux est sans limite.
1. Les transferts de bénéfice par majoration ou minoration du chiffre d'affaires ou des charges
Le mécanisme
Ce procédé va permettre la diminution du bénéfice imposable d'un groupe international par la majoration ou la minoration artificielle des charges ou du chiffre d'affaire à l'occasion des relations directes entre les sociétés d'un même groupe.
Tout d'abord, le montant du chiffre d'affaires d'un groupe international peut être artificiellement modifié. En effet, dans un groupe important où les. filiales ont des liens de dépendance, les mouvements de biens et de marchandises sont nombreux.
L'existence de ces mouvements permet au groupe, en étudiant les prix de vente interne, de localiser le profit où il le désire. Certaines filiales seront alors spécialisées, notamment dans la commercialisation des produits.
Prenons un exemple simplifié, une société mère vend un bien d'une valeur de 100 à une filiale A pour un prix de 60. A vend le bien 100. Sachant que A ne sera pas ou peu imposée sur ses bénéfices, ceux-ci seront de : 100-60=40. La société-mère est supposée être soumise à l'impôt à un taux d'environ 40%. Sa vente à A engendre un bénéfice après impôt de 36. Bénéfice de la société-mère+A après impôt =76.
Si la société-mère avait vendu directement le bien, le bénéfice total après impôt aurait été de 60.
La manipulation du chiffre d'affaire peut également se faire par le biais d'un transfert, à une filiale située dans un paradis fiscal, de pièces détachées à un prix inférieur au prix du marché, pour un assemblage suivi d'une vente du produit fini à un prix élevé.
Les transferts de bénéfice se réalisent également en minorant ou majorant artificiellement les charges d'une société. Les principales charges visées sont les rémunérations de service, les intérêts et les redevances.
Les rémunérations de service
Cette rémunération consiste à rétribuer des services de toute nature: appointements, salaires, indemnités, loyers, frais d'étude ou de recherche, rémunérations d'intermédiaires, honoraires, transports, publicité, etc.
Ces services sont généralement surévalués quand ils sont facturés à des filiales établies dans des paradis fiscaux et ils n'ont même parfois pas d'existence réelle.
Le paiement de rémunération de service à une société située dans un paradis fiscal permet de réaliser un transfert de bénéfices.
Les intérêts sur les prêts
Dans la plupart des prêts effectués au sein d'une entreprise multinationale, c'est la société mère qui prête des capitaux à sa filiale mais il est assez fréquent que des sociétés mères empruntent à leurs filiales étrangères. Le transfert de bénéfice est réalisé lorsqu'une société d'un pays à imposition élevé verse des intérêts très élevés à une filiale située dans un paradis fiscal.
Cette opération conduira non seulement à un transfert d'intérêts vers le paradis fiscal, mais également à une déduction du bénéfice imposable des intérêts, considérés comme charge d'exploitation.
Les redevances
Les redevances pour licences, brevets, marque ou savoir-faire semblent être assez fréquemment mises à contribution. Une société étrangère située dans un paradis fiscal peut demander une somme disproportionnée pour l'acquisition d'un brevet. De plus, il est possible de vendre un brevet pour une somme symbolique à une filiale localisée dans un paradis fiscal, à seule fin de lui verser ultérieurement des redevances.
2. L'utilisation d'une société-relais
L'utilisation d'une société relais permet à un simple particulier ou à une société de mettre en œuvre sans difficulté une technique d'évasion fiscale internationale.
On peut définir la société relais comme une entité juridique installée et imposable dans un pays à faible taux d'imposition, c'est à dire souvent dans un paradis fiscal. En général, cette société est créée et contrôlée par une personne physique ou morale installée dans un pays à fort taux d'imposition. Dans l'organisation d'une société relais, trois éléments sont à prendre en considération :
- La personne morale ou physique qui contrôle la société (imposable dans un pays différent de celui du siège
de la société). Son pouvoir doit être total.
- La société relais située dans un paradis fiscal. Celle-ci prendra en général la forme d'une société de capitaux.
Au Liechtenstein par exemple, il existe plusieurs sociétés de ce type dont le trust, la fondation, la société anonyme, devant chacun se soumettre à des formalités différentes.
- Les revenus de la société relais qui peuvent provenir soit du pays du fondateur et actionnaire principal de la société relais, soit d'un pays tiers.
La mise en place d'un tel montage, utilisant une société relais constituée dans un paradis fiscal, peut répondre à divers objectifs: réduire la masse imposable, dissimuler la véritable identité des investisseurs ,transmettre des fonds et les recycler.
A) Réduire la masse imposable
La technique va consister à diriger les revenus vers la société relais localisée dans un paradis fiscal pour leur éviter de subir des impôts élevés.
Pour un groupe de sociétés, cette technique permet de constituer une sorte de " caisse noire" dans un paradis fiscal qui rendra possible le financement d'opérations particulières. Les activités de la société relais consistent à gérer des droits immatériels tels qu'achats, exploitation ou vente
de brevets, de licences, de procédés de fabrication, de marques, ou de droits d'auteurs. Il peut également s'agir de sociétés de conseil ou de facturation.
La fraude fiscale peut-être établie en cas de rémunération de services fictifs ou de perception de revenus par une société fictive. Pour échapper à l'impôt et au fisc, une société relais implantée dans un paradis fiscal doit avoir une certaine consistance, c'est à dire exercer une réelle activité économique et ne pas se réduire au simple rôle de boîte aux lettres.
Société relais dans un paradis fiscal : Revenus non-imposés
Le caractère fictif de la société relais a également été établi dans un certain nombre d'affaires utilisant la technique de la " rent a star company". Le procédé, utilisé au départ par les contribuables américains permettaient à des acteurs ou des sportifs professionnels de recevoir un salaire versé par la société relais qu'ils contrôlaient dans un paradis fiscal des Caraibes. Le salaire était toujours inférieur aux honoraires et cachets versés à la société relais permettant ainsi la constitution d'un capital en franchise d'impôts dans un paradis fiscal.
Pour éviter d'être suspecté de fraude fiscale, il semble possible, essentiellement pour les groupes de sociétés de se protéger en donnant un minimum de consistance à la société relais. Par exemple, pour les concessions de brevet, de pseudo-Iaboratoires de recherche permettront de justifier les concessions de brevet et de licences accordées. De même, d'une façon générale, pour les prestations de service, un bureau avec quelques ingénieurs et secrétaires apportera un peu de crédibilité à l'activité de la société relais. Tout doit être fait pour éviter que les autorités fiscales puissent établir que la société relais n'est en réalité qu'une société boite aux lettres.
De même, à défaut de société fictive, la fraude fiscale peut être retenue à l'occasion de rémunérations de services fictif.
Les activités de vente et d'achat
La société peut également être utilisée dans le cadre d'un groupe pour acheter à la société mère des produits afin de les revendre aux filiales du groupe, en conservant une part du bénéfice dans le paradis fiscal ou est établie la société relais. Dans la plupart des cas, les produits ne transitent pas par le paradis fiscal. Seules les factures d'achat et de ventes matérialisent l'activité de la société relais. Cependant, les utilisateurs ont aujourd'hui tendance à justifier ce montage en attribuant à la société relais un minimum d'activités telles que l'emballage, l'assemblage et l'étiquetage
Les activités financières
La société relais peut prendre la forme d'un holding et favoriser le financement du groupe en accordant des prêts, des avances ou des cautionnement. La plupart des sociétés internationales utilisent dans leurs opérations une société relais permettant d'y localiser certains profits à caractère financier. Dans ce schéma, considérons la société relais D établie dans un paradis fiscal, filiale à 100% de la société mère française et recevant des redevances des filiales A, B, et C de concessions de marques ou de brevets, appartenant à la société mère. La société D pourra rapatrier vers la société mère sous forme de dividendes les redevances perçues. Or, par le jeu d'un article du CG! (code général des impôts), ces dividendes ne supporteront qu'un impôt égal à 5% de leur montant.
B) Dissimuler la véritable identité des investisseurs
L'utilisation de sociétés relais permet dans certaines affaires de dissimuler l'identité des investisseurs. La société relais joue aussi très souvent un rôle d'écran, indispensable pour dissimuler les véritables bénéficiaires des sommes transférées dans le paradis fiscal. Ainsi, il arrive que le circuit le plus sûr pour transférer des sommes au Liechtenstein passe par les CaraÏbes
via le Luxembourg. A choisira les paradis fiscaux en fonction de la qualité du secret des affaires. Dans ce montage, l'administration fiscale aura de très grandes difficultés à établir un lien entre A et D. C'est un système de ce type qui est " recommandé" lors de l'utilisation de sociétés relais pour des prestations de service.
c) Transmettre des fonds
Il s'agit d'une pratique du commerce international qui conduit les sociétés internationales à verser une commission à un intermédiaire pour obtenir un marché important à l'étranger. Dans les faits, il apparaît que les sociétés françaises informent la DG! (Direction Générale des Impôts) de leurs intentions de verser des commissions avant la conclusion du marché et obtiennent généralement une réponse positive si la commission ne présente pas un caractère exagéré. Le Conseil d'Etat a estimé le 16 décembre 1987 qu'une commission de 5% du chiffre d'affaire réalisé ne présentait pas un caractère anormal. Certaines commissions sont admises tandis que d'autres ne le sont pas. Le Conseil d'Etat avait débouté l'administration fiscale en raison des arguments économiques invoqués par une société A française qui avait versé une commission à une société N du Liechtenstein en vue d'obtenir un marché avec une société suisse B : B représentait plus de la moitié du chiffre d'affaires à l'exportation de A. Par contre, la société Mac Donnel Douglas eut moins de chance: elle fut accusée en 1979 de corruption pour avoir versé 5 millions de dollars par avion commandé aux dirigeants de Pakistan International Airlines ; 3,2 millions de dollars par avion commandé aux dirigeants de Korean Air et 600 000 dollars aux dirigeants de Air Zaïre. Ces opérations furent menées par l'intermédiaire de sociétés relais aux îles Guernesey, aux Bahamas et aux Bermudes. Les versements prenaient la forme de " contrats de représentation".
D) Le recyclage
Les exemples sont très nombreux de sociétés relais ayant permis le recyclage de dessous de table et de fonds provenant de la drogue ou de la prostitution. Ce problème de l'argent de la drogue sera étudié plus en avant dans un document ultérieur. On peut citer l'affaire qui, à la fin de l'année 1988, mis en cause la BCCI (une banque du Luxembourg). Des mécanismes variés, dont la souscription d'emprunt par des sociétés relais des Caraïbes remboursés par d'autres sociétés du même type établies dans des paradis fiscaux européens permettaient le recyclage de fonds provenant du trafic de drogue.
3. Le "treaty-shopping",ou utilisation des conventions fiscales internationales
Les traités fiscaux sont des mécanismes permettant de répartir les impôts prélevés sur des transactions internationales entre deux pays; le pays de la source du revenu et le pays de résidence du bénéficiaire. Ces traités ont pour objectif d'éviter une double imposition et de prévenir la fraude et l'évasion fiscale dans les deux pays concernés. Un traité fiscal sur le revenu est un contrat entre deux pays qui bénéficient aux seuls résidents de ces deux
pays. L'objectif est d'exclure les résidents de pays tiers du bénéfice de ces traités.
Le " treaty shopping" donne la possibilité pour les résidents des pays autres que ceux qui sont partis aux traités de bénéficier de ces traités (comme par exemple une réduction du taux de retenue à la source)en dirigeant leurs investissements vers un pays ayant signé le traité fiscal, par l'intermédiaire de sociétés créées dans ce pays.
Critères des paradis fiscaux
Quatre facteurs principaux sont utilisés pour déterminer si une juridiction constitue un paradis fiscal. Le premier est le fait que cette juridiction applique des impôts inexistants ou insignifiants. Ce critère n'est pas suffisant par lui même pour permettre de qualifier une juridiction de paradis fiscal. L'OCDE reconnaît que toute juridiction a le droit de décider d'appliquer ou non des impôts directs et, dans l'affirmative, de déterminer le taux d'imposition approprié. Une analyse des autres facteurs essentiels est nécessaire pour qu'un juridiction soit considérée comme un paradis fiscal. Les trois autres facteurs à prendre en compte sont les suivant :
· Ya t il une absence de transparence?
· Existe t il des lois ou pratiques administratives qui empêchent un véritable échange de renseignements à des fins fiscales avec les autres administrations en ce qui concerne les contribuables qui bénéficient d'une imposition inexistante ou insignifiante?
· L'absence d'activités substantielles est elle admise?
La condition de transparence permet de faire en sorte que les législations fiscales soient appliquées d'une manière ouverte et cohérente entre des contribuables se trouvant dans des situations similaires et que les' informations dont les autorités fiscales ont besoin pour déterminer exactement le montant de l'impôt dû par un contribuable soient disponibles (par exemple dans les registres comptables. et les pièces justificatives correspondantes). En ce qui concerne les échanges de renseignements en matière fiscale, l'OCDE invite les pays à adopter un système d'échanges de renseignements "à la demande". Il s'agit du cas où les autorités compétentes d'un
pays demandent à celles d'un autre pays des informations spécifiques concernant une vérification fiscale spécifique, en général en application d'un accord bilatéral d'échange de renseignements entre les deux pays. L'un des éléments essentiels de ces échanges de renseignements est la mise en œuvre de garanties appropriées pour assurer une protection suffisante des droits des contribuables et de la confidentialité de leur situation fiscale. Le critère d'absence d'activités substantielles a été inclus dans le Rapport de 1998 pour permettre d'identifier les paradis fiscaux, dans la mesure où l'absence de ces activités laisse supposer qu'une juridiction pourrait s'efforcer d'attirer des investissements et des transactions qui sont uniquement motivés par des considérations fiscales. En 2001, le Comité des affaires fiscales de l'OCDE a demandé que ce critère ne soit pas utilisé pour décider si un paradis fiscal était ou non coopératif.
Un " treaty shopping" efficace est généralement composé de trois éléments:
1) Une réduction de l'imposition dans le pays d'origine du revenu (pays A signataire du traité)
2) Un taux d'imposition faible ou nul dans le pays du bénéficiaire du paiement;
3) Un taux d'imposition faible ou nul sur les paiements à un contribuable d'un pays tiers.
Prenons les Etats Unis ou la France (pays A) ayant signé un traité fiscal avec un paradis fiscal (pays B). Un Contribuable d'un pays tiers (appelons-le C) va pouvoir diminuer ses impôts grâce au "treaty shopping" en ne recevant pas directement ses revenus du pays A, mais en utilisant le traité fiscal entre A et B, puis, s'il existe, celui liant B et C. La plupart des exemples qui vont être cités respectent à la lettre les conventions fiscales internationales. Ils peuvent donc être considérés comme des cas d'évasion (et non de fraude) fiscale internationale.
A) Emprunt à l'étranger
Un emprunt par un résident américain est organisé avec un pays lié aux Etats-Unis par un traité fiscal afin de bénéficier du taux réduit (zéro dans la plupart des cas) de l'impôt sur les intérêts. C'est le cas d'un emprunteur résidant aux Etats-Unis et d'un prêteur étranger qui forment une société dans un paradis fiscal signataire d'un traité fiscal avec les Etats-Unis dans le but spécifique d'y mener à bien l'opération.
B) Sociétés financières
Pour éviter le paiement de la retenue à la source de 30 %, de nombreux emprunteurs des Etats-Unis et plus particulièrement des sociétés multinationales~ avaient formé une filiale aux Antilles néerlandaises. La filiale empruntait ensuite dans un pays tiers (souvent sur les marchés des eurodollars), et prêtait les fonds obtenus à la société mère. La société mère américaine n'était pas soumise à la retenue à la source sur le paiement des intérêts à sa filiale antillaise en vertu du traité fiscal liant ces deux pays. Les intérêts versés au pays tiers par la filiale ne subissaient pas de retenue à la source compte tenu de la localisation de la filiale dans un paradis
fiscal. La filiale des Antilles néerlandaises aurait pu être imposée sur les intérêts reçus, mais les intérêts qu'elle payait aux" prêteurs" finals étaient déductibles. En conséquence, le seul impôt sur les intérêts était celui que percevait les Antilles néerlandaises sur la différence entre les intérêts reçus et ceux versés par la filiale. En général, il s'agit d'un faible montant. Celui-ci pourra d'ailleurs constituer un crédit d'impôt pour la société des Etats-Unis.
L'utilisation d'autres traités fiscaux, notamment ceux en vigueur avec les îles vierges Britanniques, le Luxembourg et les Pays-Bas (pays qui est devenu paradis fiscal en raison de son réseau de traités fiscaux) conduirait au même résultat.
C) Sociétés Holding
Les royalties, résultant d'une licence de marque ou de brevets, versées par une société américaine (ou française) à un résident d'un autre pays sont soumises à une retenue à la source. Cet impôt peut être évité (grâce au traité fiscal entre les deux pays) en formant un holding aux Pays-Bas qui détiendra la marque ou le brevet et qui recevra les royalties. La société hollandaise les reversera ensuite au propriétaire de la marque sous forme de charges déductibles (intérêts, royalties).
Des investissements peuvent également être réalisés aux Etats-Unis ou en France par l'intermédiaire d'un holding. Si X, résident d'un paradis fiscal sans traité fiscal, investit directement en France ou aux Etats-Unis, le résultat disponible est le suivant:
Si X effectue ses investissements en France ou aux états Unis par l'intermédiaire d'un holding des Pays-Bas, pays signataire de convention fiscale avec la France et les Etats Unis, le résultat devient: Le problème pour X va être de sortir ses gains des Pays-Bas sans subir de retenue à la source. La solution se trouve dans la création d'un holding" mère" aux Antilles néerlandaise qui va contrôler le holding des Pays Bas.
Le traité fiscal liant ces deux pays va exonérer de retenue à la source, les versements de dividendes aux Antilles néerlandaises ou ils seront imposés au taux maximum de 3%.
D) Le rapatriement des dividendes des filiales étrangères
Il va s'agir, par exemple, pour une société française de rapatrier les dividendes de ses filiales étrangères. Pour réduire les retenues à la source dans les différents pays où sont implantées les filiales de la société française, la solution va consister à faire transiter les dividendes par des pays ayant des traités fiscaux intéressants: les Pays-Bas et la Suisse.
Paradis fiscaux à risques?
La lutte sans fin de l'OCDE
Blanchiment de l'argent de la drogue, malversations financières... L'OCDE (Organisation de
Coopération et de Développement Économiques) identifie depuis 1998 les paradis fiscaux et les régimes fiscaux potentiellement dommageables.
Les mécanismes de la concurrence ont encouragé les pays à rendre leurs systèmes fiscaux plus attrayants pour les investisseurs. Toutefois, certaines pratiques fiscales sont anticoncurrentielles et compromettent une concurrence équitable ainsi que la confiance du public dans les systèmes fiscaux. L'OCDE offre un cadre dans lequel les pays peuvent s'efforcer de mettre fin à ces pratiques fiscales dommageables. En voici ses conclusions.
Les pays Membres de l'OCDE s'efforcent d'établir des normes favorisant la mise en place des conditions d'une concurrence équitable. Dans le domaine fiscal, cela consiste à promouvoir des principes qui permettent à chaque pays d'appliquer sa propre législation fiscale sans interférence de pratiques qui entravent l'application de cette législation.
Compte tenu de cet objectif, l'OCDE a publié le rapport intitulé" Concurrence fiscale dommageable: un problème mondial" en 1998.Ce rapport énumère les critères permettant de déterminer si les pratiques fiscales des pays Membres de l'OCDE et des économies non membres sont dommageables et de déterminer si un pays ou une juridiction est un paradis fiscal. Le rapport de 1998 a été suivi de trois autres rapports. En 2000, " Vers une coopération fiscale globale" identifiait les pays et juridictions qui répondaient aux critères de paradis fiscaux et les régimes fiscaux préférentiels des pays Membres qui étaient potentiellement dommageables. Le Rapport d'étape 2001 apportait des modifications notables aux aspects des travaux concernant les paradis fiscaux et Le Rapport d'étape 2004 présente les résultats des travaux sur les régimes fiscaux préférentiels. Des notes d'application ont été établies pour aider les pays à appliquer les critères. Les pays de l'OCDE et les 33 juridictions qui se sont engagées à améliorer la transparence et à mettre en place
des échanges effectifs de renseignements en matière fiscale coopèrent pour assurer la conformité à des normes exigeantes dans ces domaines (voir Travaux sur les Partenaires participants ).
Qu'est-ce qu'un régime préférentiel?
Quatre facteurs principaux sont utilisés pour déterminer si un régime fiscal préférentiel est dommageable: . Le régime applique des impôts faibles ou nuls aux revenus considérés (tirés d'activités financières mobiles sur le plan géographique et d'autres activités de services). Bien qu'un taux d'imposition effectif faible ou nul soit le point de départ nécessaire de l'examen d'un régime préférentiel, il ne suffit jamais en lui même pour en déterminer le caractère dommageable. L'OCDE reconnaît le droit de chaque pays de déterminer son propre taux d'imposition. . Le régime manque de transparence ;
. Il n'y a pas de véritable échange de renseignements concernant le régime;
. Le régime fait l'objet d'un cantonnement par rapport à l'économie nationale.
La condition de transparence a pour but de favoriser une application ouverte et cohérente de la législation fiscale entre des contribuables se trouvant dans des situations similaires et vise à faire en sorte que les informations dont les autorités fiscales ont besoin pour déterminer exactement l'impôt dû par un contribuable soient disponibles (par exemple dans les registres comptables et les pièces justificatives correspondantes). En ce qui concerne les échanges de renseignements en matière fiscale, l'OCDE invite les pays à adopter un systèmes d'échanges de renseignements "à la demande". Il s'agit du cas dans lequel les autorités compétentes d'un pays demandent à celles d'un autre pays des informations spécifiques concernant une vérification spécifique, en général en application d'un accord bilatéral d'échanges de renseignements entre les deux pays. L'un des éléments essentiels de ces échanges de renseignements est la mise en œuvre de garanties appropriées pour assurer une protection suffisante des droits des contribuables et de la confidentialité de leur situation fiscale. Un régime fait l'objet d'un cantonnement si un pays isole l'essentiel de sa base d'imposition des effets de l'octroi de dispositions préférentielles Par exemple si un pays qui offre un régime fiscal préférentiel refuse ce régime aux contribuables résidents ou aux activités exercées sur le marché national, cela signifie qu'il n'est pas disposé à en supporter le coût, en termes de perte de recettes, pour son propre système fiscal. Il existe également un certain nombre d'autres facteurs à prendre en compte pour déterminer si un régime
fiscal préférentiel risque d'être dommageable, notamment le degré de conformité aux Principes de l'OCDE en matière de prix de transfert. Toute évaluation nécessite une appréciation d'ensemble de chacun des facteurs ci dessus et lorsqu'un régime a été identifié comme potentiellement dommageable, il y a lieu d'en examiner, si nécessaire, les effets économiques (voir aussi les notes d'application consolidées qui ont été développées pour assister les pays à appliquer les critères aux régimes fiscaux préférentiels).
L'OCDE annonce de nouveaux progrès dans la lutte contre les pratiques fiscales dommageables
Les pays de l'OCDE ont fait de grands progrès dans les efforts qu'ils déploient pour éliminer les pratiques fiscales dommageables de leurs économies, avec la modification ou la suppression de plus de 30 des régimes fiscaux préférentiels identifiés en 2000 comme potentiellement dommageables.
Selon un rapport publié le 22 mars 2004 par le Comité des affaires fiscales, sur un total de 47 régimes fiscaux préférentiels cités en 2000, 18 ont été abolis ou sont en passe de l'être, 14 ont été modifiés de manière à en supprimer toute disposition dommageable et à l'issue d'un examen plus approfondi, 13 ont été déclarés finalement non dommageables. Deux régimes, la pratique dite 50/50 en Suisse (auparavant appelée régime des sociétés administratives) et le régime des sociétés holding de 1929 du Luxembourg, à propos duquel des propositions de modification ont été déposées devant le Parlement luxembourgeois, feront l'objet d'un nouvel examen cette année. [...] Bill
McCloskey, Président du Comité des affaires fiscales de l'OCDE, qui est l'un des principaux animateurs de la lutte contre les pratiques fiscales dommageables, a salué les résultats positifs obtenus grâce aux travaux menés par l'Organisation dans ce domaine. " Ces travaux ont abouti à de réels changements ", a-t-il déclaré. " Les pays de l'OCDE ont montré qu'ils étaient déterminés à prendre toutes les mesures nécessaire pour assurer l'équité de la concurrence fiscale".
Le rapport fait le point sur les efforts mis en œuvre pour combattre des pratiques telles que le manque de transparence ou l'absence d'échange de renseignements à des fins fiscales qui sapent la capacité des pays de l'OCDE à faire appliquer leurs propres législations fiscales. De telles pratiques ont en outre pour effet d'éroder la confiance du public dans l'équité des systèmes fiscaux et font obstacle à la concrétisation des avantages potentiels d'une juste concurrence fiscale tels que l'abaissement des taux d'imposition par exemple. Parallèlement, les pays de l'OCDE continuent à collaborer avec les pays et territoires non membres qui ont pris l'engagement d'améliorer la transparence et l'échange de renseignements en matière fiscale. Au total, 33
pays et territoires non membres sont partenaires participants au projet de l'OCDE sur les pratiques fiscales dommageables. Cinq juridictions (Andorre, le Libéria, le Liechtenstein, les Îles Marshall et Monaco) figurent toujours sur la liste des paradis fiscaux non coopératifs dressée par l'OCDE, mais l'Organisation n'a pas renoncé à obtenir leur coopération. M. McCloskey a souligné l'importance d'une concurrence équitable et franche en matière fiscale pour la croissance économique et la prospérité, insistant par ailleurs sur la nécessaire intégrité des systèmes fiscaux dans des économies démocratiques et ouvertes.
Liste des paradis fiscaux non coopératifs
En liaison avec les travaux de l'OCDE sur les pratiques fiscales dommageables, 33 juridictions ont pris des engagements en matière de transparence et d'échange effectif de renseignements et sont considérées comme des juridictions coopératives par le Comité des affaires fiscales. Bien qu'un petit nombre de juridictions identifiées comme paradis fiscaux en juin 2000 n'aient pas encore
pris d'engagements, l'OCDE serait favorable à la poursuite du dialogue avec ces juridictions dans la perspective de les voir s'engager à l'avenir à promouvoir la transparence et l'échange effectif de renseignements.
Les juridictions suivantes, qui n'ont pas encore pris d'engagement en matière de transparence et d'échange effectif de renseignements, ont été qualifiées par le Comité des affaires fiscales de l'OCDE de paradis fiscaux non coopératifs. Andorre - Libéria - Principauté du Liechtenstein - République des Iles Marshall - Principauté de Monaco des progrès réalisés par les pays de l'OCDE pour éliminer les pratiques fiscales dommageables dans leurs régimes fiscaux préférentiels, ainsi que des avancées obtenues pour nouer une relation de travail fondée sur la coopération avec les pays et territoires non membres de l'Organisation" a-t-il indiqué. " Nous continuerons
à promouvoir une concurrence fiscale fondée sur des normes élevées et porteuse d'avantages réels et
durables. La concurrence fiscale impose une discipline salutaire aux gouvernements, mais elle ne doit pas se traduire par une exploitation abusive des mesures fiscales, car ceci aurait pour effet de discréditer le système d'imposition aux yeux des contribuables honnêtes. " .
Travaux des Partenaires participants de l'OCDE
Les 33 juridictions qui ont pris des engagements et les pays de l'OCDE (désignés collectivement sous le nom de Partenaires participants) coopèrent sous les auspices du Forum mondial de l'OCDE sur la fiscalité pour élaborer des normes internationales de transparence et d'échange effectif de renseignements en matière fiscale.
Par leurs travaux sur la transparence, les Partenaires participants s'efforcent de faire en sorte que les renseignements dont les autorités fiscales ont besoin pour déterminer exactement l'impôt dû par un contribuable soient disponibles (c'est à dire qu'il existe des livres et documents comptables fiables). Ces travaux sont effectués dans le cadre du Groupe ad hoc conjoint sur la comptabilité. En ce qui concerne les échanges de renseignements en matière fiscale, l'OCDE invite les pays à adopter un système d'échanges de renseignements "à la demande". Il s'agit du cas où les autorités compétentes d'un pays demandent à celles d'un autre pays des informations spécifiques, en général en application d'un accord bilatéral d'échange de renseignements entre les deux pays. L'un des éléments essentiels de ces échanges de renseignements est la mise en œuvre de garanties appropriées pour assurer une protection suffisante des droits des contribuables et de la confidentialité de leur situation fiscale. Dans le domaine des échanges de renseignements,
les Partenaires participants ont travaillé ensemble à l'élaboration d'un Modèle d'accord sur
l'échange de renseignements en matière fiscale que les pays peuvent utiliser pour les guider dans leurs négociations bilatérales. Les Partenaires participants travaillent également à l'établissement d'une égalité de traitement dans les domaines de la transparence et de l'échange effectif de renseignements en matière fiscale. A cette fin, ils se sont réunis à Ottawa (Canada) en octobre 2003, et ont mis en place un Sous groupe sur l'égalité de traitement pour élaborer des propositions en vue de leur examen par le Forum mondial en séance plénière.
Juridictions qui ont pris un engagement
Les 33 juridictions ayant pris des engagements sont les suivantes:
Anguilla
Antigua et Barbuda
Bahamas
Bahreïn
Belize
Bermudes
Iles Vierges
Britanniques
Iles Caïmans
Iles Cook
Chypre
Dominique
Gibraltar
Grenade
Guernesey
Ile de Man
Jersey
Malte
Ile Maurice
Montserrat
Nauru
Antilles Néerlandaises
Niue
Panama
Samoa
St. Christophe (St. Kitts) et Nevis
Sainte Lucie
Saint Marin
Seychelles
St. Vincent et les
Grenadines
Turks & Caïques
Iles Vierges des
Etats-Unis
Vanuatu
L'OCDE a estimé que trois autres juridictions - la Barbade, les Maldives et Tonga - qui étaient identifiées comme paradis fiscaux dans le rapport d'étape 2000 ne devaient pas figurer sur la liste des paradis fiscaux non coopératifs. La Barbade ne figurera pas sur la liste puisqu'elle a conclu depuis longtemps avec d'autres pays des accords d'échange de renseignements que les parties à ces accords considèrent comme fonctionnant d'une manière efficace. La Barbade souhaite également conclure des accords d'échange de renseignements fiscaux avec les pays de l'OCDE qui n'ont pas encore conclu de tels accords avec elle. Elle applique par ailleurs depuis longtemps des procédures favorisant la transparence. En outre, la Barbade a modifié récemment sa législation afin de renforcer la transparence de ses dispositions fiscales et réglementaires. L'OCDE a décidé, après un
examen approfondi de la législation et des pratiques actuelles de Tonga et des Maldives, que ces juridictions ne répondent pas aux critères des paradis fiscaux.
Le rapport d'étape 2004
Les pays Membres de l'OCDE qui ont approuvé le Rapport de 1998 sont convenus d'agir collectivement et individuellement pour mettre fin aux pratiques fiscales dommageables résultant de régimes préférentiels en vigueur dans certains d'entre eux. A cette fin, le Comité a adopté en 1998 certains critères pour déterminer si un régime fiscal préférentiel était dommageable {les critères des régimes préférentiels) (2), ainsi que des principes directeurs à appliquer aux régimes préférentiels dommageables dans les pays Membres. En vertu de ces principes, il a été demandé aux pays Membres: .De s'abstenir d'adopter de nouvelles mesures constituant des pratiques fiscales dommageables, d'élargir le champ d'application de mesures existantes ou de les renforcer,. .De réexaminer les mesures existantes afin d'identifier celles qui constituent des pratiques fiscales dommageables et de mettre fin dans un délai de cinq ans aux aspects dommageables de tout régime préférentiel.
Résumé des mesures préconisées ( numéros 5 à 11)...
5. Pour mener à bien ses travaux d'identification des régimes préférentiels dommageables, le Forum a
demandé à chaque pays Membre de procéder à une 'auto-évaluation de ses régimes fiscaux préférentiels par rapport aux critères des régimes préférentiels. Une fois les auto-évaluations achevées, une procédure d'évaluation mutuelle a été engagée pour chaque régime préférentiel recensé.
6. En 2000, le Comité a identifié 47 régimes fiscaux préférentiels regroupés en neuf catégories principales comme étant potentiellement dommageables. Ces neuf catégories étaient les assurances, le financement et le crédit-bail, la gestion de fonds, la banque, les régimes des sièges sociaux, les régimes des centres de distribution, les régimes des centres de services, les régimes des transports maritimes et les activités diverses. Pour être aussi complet que possible, un régime fiscal préférentiel a été considéré comme potentiellement dommageable s'il présentait des caractéristiques montrant qu'il constituait une pratique fiscale dommageable même en l'absence d'évaluation globale de tous les facteurs à prendre en compte pour déterminer si ce régime était
effectivement dommageable. En conséquence, un régime était considéré comme potentiellement dommageable si par exemple, la question du caractère effectif du dommage dépendait de l'application du régime dans des circonstances spécifiques ou si le régime présentait des aspects préoccupants au regard des critères de régime préférentiel sans que la question de savoir s'il était ou non effectivement dommageable ait été tranchée. Les régimes de sociétés holding et les régimes fiscaux préférentiels similaires ont également fait l'objet d'une évaluation, mais n'ont pas été identifiés en 2000 comme des régimes préférentiels potentiellement dommageables compte tenu du fait qu'une analyse plus approfondie des effets de ces régimes était nécessaire en raison des problèmes complexes qu'ils posaient.
7. Le Comité a reconnu que de nouveaux travaux étaient nécessaires pour interpréter la manière dont les critères des régimes préférentiels devraient s'appliquer. Par conséquent, des orientations, appelées" notes d'application ", ont été élaborées pour aider les pays Membres à déterminer les régimes potentiellement dommageables qui l'étaient effectivement ou qui pouvaient être appliqués de manière à l'être et à déterminer les moyens de mettre fin aux aspects dommageables. Des notes d'application ont été établies sur la transparence et les échanges de renseignements, le cantonnement, les prix de transfert, les décisions anticipées, les sociétés de portefeuille, la gestion de fonds et les transports maritimes. Les différentes notes individuelles ont été rassemblées en une' seule Note d'application de synthèse (disponible sur le site Internet de l'OCDE à l'adresse http://www.oecd.org/ctp).
8. Le Comité a reconnu la nécessité de faire participer les milieux d'affaires à l'élaboration de la Note d'application de synthèse. Pour cette raison, il a régulièrement consulté le Comité consultatif économique et industriel (BIAC) pour connaître ses vues. En outre, la Note d'application de synthèse a été diffusée auprès de 59 économies non membres de l'OCDE et de dix organisations internationales ou régionales pour qu'elles fassent part de leurs commentaires, et elle a été examinée lors d'une réunion de septembre 2002 du Forum mondial. Des commentaires ont été reçus et insérés dans la Note.
9. Le chapitre de la Note d'application de synthèse consacré à la transparence et à l'échange de renseignements reprend les principes du Modèle d'accord sur l'échange de renseignements en matière fiscale (examiné de manière plus approfondie ci-dessous) et donne des indications sur les types de renseignements et de pratiques requis en vertu du critère de transparence pour que des informations pertinentes et fiables puissent être communiquées en réponse à une demande ~e renseignements. Le chapitre sur le cantonnement clarifie le critère et donne des exemples spécifiques pour illustrer ce concept. Le chapitre sur les prix de transfert décrit d'une façon générale la manière dont les pratiques en matière de prix de transfert peuvent entrer en ligne de compte dans l'application des critères des régimes préférentiels; il ne remplace ni ne modifie d'une manière ou d'une autre les Principes de 1995 de l'OCDE applicables en matière de prix de transfert. Comme un grand nombre de régimes préférentiels des pays Membres ont été mis en place par le biais des pratiques de décisions
anticipées, le chapitre sur les décisions anticipées donne des indications sur les caractéristiques des pratiques suivies dans ce domaine qui risquent d'avoir des conséquences dommageables sur le plan fiscal. Les chapitres sur les sociétés holding, la gestion de fonds et les transports maritimes traitent de l'application des critères des régimes préférentiels dans le contexte des caractéristiques spécifiques de ces types de régimes.
10. Il a été demandé à chaque pays Membre de l'OCDE d'utiliser les indications figurant dans la Note d'application de synthèse pour procéder à une nouvelle auto-évaluation de ses régimes préférentiels identifiés en 2000, ainsi que de tout régime potentiellement dommageable instauré depuis l'identification des 47 régimes potentiellement dommageables. Tous les pays Membres ont participé au processus d'examen. Ces examens comprenaient la fourniture de descriptions mises à jour des régimes, dans la mesure où beaucoup de régimes avaient déjà été amendés, ainsi qu'une auto-évaluation de chaque régime au regard des critères caractérisant un régime préférentiel. Après l'achèvement des auto-évaluations, un nouveau processus d'examen mutuel a été entrepris pour chaque régime. Au cours de ces examens, il a été demandé aux pays Membres de faire connaître leurs évaluations des régimes des autres pays Membres au regard des critères de régime préférentiel, et de déterminer si ces régimes étaient dommageables sur la base d'une évaluation d'ensemble de tous
les facteurs significatifs, ainsi que, le cas échéant, des considérations économiques correspondantes.
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